實(shí)務(wù)中，上市公司為了獲取高級管理人員或高級技術(shù)人才的服務(wù)，會安排一些股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，限制性股票是比較常見的股權(quán)激勵(lì)手段，常見做法是以非公開發(fā)行的方式向激勵(lì)對象授予一定數(shù)量的公司股票，并規(guī)定鎖定期和解鎖期，在鎖定期和解鎖期內(nèi)，不得上市流通及轉(zhuǎn)讓。達(dá)到解鎖條件，可以解鎖；如果全部或部分股票未被解鎖而失效或作廢，通常由上市公司按照事先約定的價(jià)格立即進(jìn)行回購。那么對于發(fā)行限制性股票應(yīng)該如何賬務(wù)處理？

首先需要明確，限制性股票股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃是以權(quán)益結(jié)算的股份支付，最終達(dá)到解鎖條件，員工取得是股票，而非現(xiàn)金。

實(shí)施限制性股票股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃整個(gè)過程賬務(wù)處理可以分為授予日賬務(wù)處理，等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理以及解鎖日賬務(wù)處理。

再闡述具體賬務(wù)處理之前，我們需要先某明白幾個(gè)價(jià)值概念：

①職工認(rèn)購股票的行權(quán)價(jià)格，是受激勵(lì)員工購買公司股票需要支付的金額；

②授予日股票的公允價(jià)值，是指公司股票在授予日當(dāng)天實(shí)際的市場價(jià)格，而非授予的限制性股票（認(rèn)購權(quán)）的公允價(jià)值，在計(jì)算等待期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額時(shí)，不能直接應(yīng)用該價(jià)值；

③限制性股票認(rèn)購權(quán)的公允價(jià)值，這個(gè)才是職工實(shí)際享有的部分，在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，是按照這個(gè)金額來確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用。

比如，某公司實(shí)施一項(xiàng)限制性股票激勵(lì)計(jì)劃，授予日股票市場價(jià)格為10元/股，公司約定以3元/股的價(jià)格向公司高管每人發(fā)行1萬股股票，該公司實(shí)施該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，實(shí)際是以（10-3）×10000=70000元（認(rèn)購權(quán)公允價(jià)值）獲取職工服務(wù)，即員工實(shí)際獲得的服務(wù)多價(jià)是70000元。

限制性股票激勵(lì)計(jì)劃具體賬務(wù)處理如下：

1、授予日賬務(wù)處理

向職工發(fā)行的限制性股票按有關(guān)規(guī)定履行了注冊登記等增資手續(xù)的，上市公司應(yīng)根據(jù)收到的認(rèn)股款確認(rèn)股本和資本公積（股本溢價(jià)）：

借：銀行存款

貸：股本

資本公積——股本溢價(jià)

按照發(fā)行限制性股票的數(shù)量以及相應(yīng)的回購價(jià)格確認(rèn)因回購義務(wù)而承擔(dān)的負(fù)債金額（確認(rèn)回購義務(wù)）：

借：庫存股

貸：其他應(yīng)付款

2、等待期資產(chǎn)負(fù)債表日賬務(wù)處理

以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具（認(rèn)購權(quán)公允價(jià)值）在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)的影響。假設(shè)授予日股票市場價(jià)格為10元/股，公司約定以4元/股的價(jià)格向公司100名高管每人發(fā)行1萬股股票（認(rèn)購權(quán)公允價(jià)值為6元/股），約定的行權(quán)條件為員工必須連續(xù)服務(wù)3年，第一年預(yù)計(jì)不會有員工離職。第一年資產(chǎn)負(fù)債表日（假設(shè)當(dāng)年年初發(fā)行該限制性股票），當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的“管理費(fèi)用”為6×100×1÷3=200萬。

借：管理費(fèi)用

貸：資本公積——其他資本公積

等待期內(nèi)，會計(jì)估計(jì)發(fā)生變化的，比如可行權(quán)人數(shù)估計(jì)發(fā)生變化的，以上面例子為例，假設(shè)第二年實(shí)際離職2人，估計(jì)次年還會離職3人，對于離職2人按照未達(dá)到解鎖條件處理（按回購應(yīng)支付的金額沖減回購義務(wù)對應(yīng)的負(fù)債，同時(shí)注銷回購的限制性股票，回購價(jià)格和股票面值的差額計(jì)入資本公積），第二年資產(chǎn)負(fù)債表日，計(jì)提的管理費(fèi)用為6×（100-2-3）×1×2/3-200=180萬。

3、解鎖日賬務(wù)處理：

未達(dá)到解鎖條件需回購的，按回購應(yīng)支付的金額沖減回購義務(wù)對應(yīng)的負(fù)債，同時(shí)注銷回購的限制性股票，回購價(jià)格和股票面值的差額計(jì)入“資本公積——股本溢價(jià)”：

借：其他應(yīng)付款

貸：銀行存款

借：股本貸：庫存股

資本公積——股本溢價(jià)（差額）

達(dá)到解鎖條件無須回購的，沖減對應(yīng)的負(fù)債和庫存股金額，差額計(jì)入“資本公積——股本溢價(jià)”：

借：其他應(yīng)付款

貸：庫存股

資本公積——股本溢價(jià)

實(shí)務(wù)中，股份支付的相關(guān)賬務(wù)處理算得上是新準(zhǔn)則中比較難的地方，但掌握這些疑難問題的處理，也將我們財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技能提高了一個(gè)檔次，更多實(shí)務(wù)中的疑難業(yè)務(wù)處理，為大家推薦這本財(cái)務(wù)精英進(jìn)階指南《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)難點(diǎn)處理》。